《税法》2
第二章 增值税法律制度
【学习目标】
通过学习，了解增值税的概念、类型；掌握增值税征税范围、纳税人和税率以及增值税征收管理的有关规定
山东体育彩票，特别是增值税专用发票的管理规定；重点学会增值税应纳税额的计算方法。第一节 增值税概述
一、增值税的概念
增值税是对在我国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人，以其实现的增值额为征税对象征收的一种流转税。这里所说的“增值额”是指纳税人在生产、经营或劳务服务活动中所创造的新增价值，即纳税人在一定时期内销售货物或提供劳务服务所取得的收入大于其购进货物或取得劳务服务时所支付金额的差额。由于增值因素在实际经济活动中难以精确计量，因此，增值税的计算一般采取税款抵扣的方式计算增值税应纳税额，即纳税人根据货物或应税劳务销售额，按照规定的税率计算出一个税额，然后从中扣除上一道环节已纳增值税额，其余额即为纳税人应纳的增值税税额。
按照外购固定资产处理方式的不同，可将增值税划分为消费型增值税、收入型增值税和生产型增值税三种类型：
1．消费型增值税
消费型增值税允许纳税人在计算增值税时，将外购固定资产的价值一次性全部扣除，这样可以彻底消除重复征税问题，有利于促进技术进步，它是世界上征收增值税的国家普遍采用的一种类型。
2．收入型增值税
收入型增值税允许纳税人在计算增值税时，将外购固定资产折旧部分扣除。
3．生产型增值税
生产型增值税不允许纳税人在计算增值税时扣除外购固定资产的价值。由于生产型增值税的税基中包含了外购固定资产的价值，对这部分价值存在重复征税问题，所以生产型增值税属于一种不彻底的增值税，但客观上它可以抑制企业的固定资产投资。
我国现行增值税属于生产型增值税。2004年9月，经国务院批准，财政部、国家税务总局印发了《东北地区扩大增值税抵扣范围若干问题的规定》，标志着我国现行的生产型增值税开始向消费型增值税转型试点。
增值税自1954年在法国问世后，许多国家纷纷引进这种较为科学的税收制度，以取代原有的周转税或销售税。目前，世界上约有100多个国家和地区采用不同类型的增值税。自1983年1月1日起，我国开始试行增值税。当时的征税范围仅限于机器及其零配件、农机具及其零配件、缝纫机、电风扇、自行车等5种工业品，以后征税范围逐渐扩大。1993年12月13日国务院发布了《中华人民共和国增值税暂行条例》（以下简称《增值税暂行条例》），同年12月25日，财政部发布了《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》（以下简称《实施细则》），1993年12月29日第八届全国人民代表大会常务委员会第5次会议通过了《关于外商投资企业和外国企业适用增值税、消费税、营业税等税收暂行条例的决定》。上述条例和实施细则均自1994年1月1日起施行。之后，国务院以及财政部、国家税务总局又陆续发布了一些有关增值税的规定、办法，这些构成了我国增值税法律制度。
二、增值税的征税范围
增值税的征税范围为在中华人民共和国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务，以及进口货物。
1．销售货物
销售货物，是指在中华人民共和国境内（以下简称中国境内）有偿转让货物的所有权。货物是指除土地、房屋和其他建筑物等不动产之外的有形动产，包括电力、热力、气体在内。单位和个人在中国境内销售货物，即销售货物的起运地或所在地在境内，不论是从受让方取得货币，还是获得货物或其他经济利益，都应视为有偿转让货物的销售行为，征收增值税。
2．提供加工、修理修配劳务
提供加工、修理修配劳务又称销售应税劳务，是指在中国境内有偿提供加工、修理修配劳务。加工是指受托加工货物，即委托方提供原料及主要材料，受托方按照委托方的要求制造货物并收取加工费的业务；修理修配是指受托对损伤和丧失功能的货物进行修复，使其恢复原状和功能的业务。单位和个人在中国境内提供或销售上述劳务，即应税劳务的发生地在中国境内，不论受托方从委托方收取的加工费是以货币的形式，还是以货物或其他经济利益的形式，都应视作有偿销售行为，征收增值税。但是，单位或个体经营者聘用的员工为本单位或雇主提供加工、修理修配劳务，不包括在内。
3．进口货物
进口货物，是指进入中国关境的货物。对于进口货物，除依法征收关税外，还应在进口环节征收增值税。
4．视同销售货物行为
单位和个体经营者的下列行为，虽然没有取得销售收入，也视同销售应税货物，征收增值税：
（1）将货物交付他人代销；
（2）销售代销货物；
（3）设有两个以上的机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送其他机构用于销售。但相关机构设在同一县（市）的除外；
（4）将自产或委托加工的货物用于非应税项目；
（5）将自产、委托加工或购买的货物作为投资，提供给其他单位或个体经营者；
（6）将自产、委托加工或购买的货物分配给股东或投资者；
（7）将自产、委托加工的货物用于集体福利或个人消费；
（8）将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人。
对上述行为视同销售货物或提供应税劳务，按规定计算销售额并征收增值税。其目的一是为了防止通过这些行为逃避纳税，造成税款流失；二是为了避免税款抵扣链条的中断，导致各环节间税负的不均衡。
5．混合销售行为
混合销售行为，是指一项销售行为同时既涉及增值税应税货物，又涉及非应税劳务的行为。所谓非应税劳务是指属于应缴营业税的交通运输业、建筑业、金融保险业、邮电通信业、文化体育业、娱乐业、服务业税目征收范围的劳务。需要注意的是，出现混合销售行为，涉及的货物和非应税劳务只是针对一项销售行为而言的，也就是说，非应税劳务是为了直接销售一批货物而提供的，二者之间是紧密相连的从属关系，它与一般既从事这个税的应税项目又从事另一个税的应税项目，二者之间没有直接从属关系的兼营行为是完全不同的。对实际经济活动中发生的混合销售行为与兼营行为，由于涉及不同的税务处理，因此，要严格区分，不能混淆。
对混合销售行为的税务处理方法是：从事货物的生产、批发或零售的企业、企业性单位及个体经营者以及以从事货物的生产、批发或零售为主，并兼营非应税劳务的企业、企业性单位及个体经营者的混合销售行为，视为销售货物，应当征收增值税；其他单位和个人的混合销售行为，视为销售非应税劳务，不征收增值税，而征收营业税。上述所称“以从事货物的生产、批发或零售为主，并兼营非应税劳务”，是指纳税人年货物销售额与非应税劳务营业额的合计数中，年货物销售额超过50%，非应税劳务营业额不到50%。
比如，某电视机厂向外地某商场批发100台彩色电视机，为了保证及时供货，两方议定由该厂动用自己的卡车向商场运去这100台彩电，电视机厂除收取彩电货款外还收取运输费。电视机厂在这笔彩电销售活动中，就发生了销售货物和不属于增值税规定的劳务（属于营业税规定的运输业务）的混合销售行为。电视机厂属于货物生产企业，其做出的混合销售行为，视为销售货物，取得的货款和运输费一并作为货物销售额，按彩电适用的17%税率征收增值税湖南体育彩票，对取得的运输收入不再单独征收营业税。
对以从事非增值税应税劳务为主，并兼营货物销售的单位和个人，其混合销售行为应视为销售非应税劳务，不征收增值税。但这里有两种特殊情况应征收增值税：
（1）如果其设立单独的机构经营货物销售并单独核算，该单独机构应视为从事货物的生产、批发或零售的企业、企业性单位，其发生的混合销售行为应当征收增值税；
（2）从事运输业务的单位和个人，发生销售货物并负责运输所售货物的混合销售行为，征收增值税。
纳税人的销售行为是否属于混合销售行为，由国家税务总局所属征收机关确定。
6．兼营非应税劳务
兼营非应税劳务是指增值税纳税人在从事应税货物销售或提供应税劳务的同时，还从事非应税劳务（即营业税规定的各项劳务），且从事的非应税劳务与某一项销售货物或提供应税劳务并无直接的联系和从属关系。比如，某建筑装饰材料商店，一方面批发、零售货物；另一方面又对外承揽属于应纳营业税的安装、装饰业务。又如，某酒店在提供住宿和餐饮服务时，又在酒店内开设商品销售部销售商品，由于住宿和餐饮属于营业税征收范围，销售商品属于增值税征收范围，这种经营方式也属于兼营行为。
纳税人兼营非应税劳务的，应分别核算货物或应税劳务和非应税劳务的销售额，对货物和应税劳务的销售额按各自适用的税率征收增值税，对非应税劳务的销售额（即营业额）按适用的税率征收营业税。如果不分别核算或者不能准确核算货物或应税劳务和非应税劳务销售额的，其非应税劳务应与货物或应税劳务一并征收增值税。
纳税人兼营的非应税劳务是否应当一并征收增值税，由国家税务总局所属征收机关确定。
纳税人的兼营行为和混合销售行为既有联系又有区别。它们的共同点是：纳税人在生产经营过程中都涉及销售货物和提供非应税劳务两类经营项目。不同点是：混合销售行为是指同一项销售业务同时涉及销售货物和非应税劳务，销售货款及劳务价款是同时从一个购买方取得的，两者难以分开核算；而兼营行为是指纳税人兼有销售货物和提供非应税劳务两类经营项目，并且这种经营业务并不发生在同一项业务中，即销售货物和应税劳务与提供非应税劳务不是同时发生在同一购买者身上，可以分开进行核算。
7．属于增值税征税范围的其他项目
（1）货物期货，包括商品期货和贵金属期货，在期货的实物交割环节纳税；
（2）银行销售金银的业务；
（3）典当业的死当物品销售业务和寄售业代委托人销售寄售物品的业务；
（4）集邮商品（邮票、首日封、邮折、明信片等）的生产、调拨，以及邮政部门以外的其他单位和个人销售集邮商品；
（5）邮政部门以外其他单位和个人发行报刊；
（6）单独销售无线寻呼机、移动电话，不提供有关的电信劳务服务的；
（7）缝纫业务；
（8）税法规定的其他项目。
8．不征收增值税的项目
《增值税暂行条例》及其《实施细则》规定，下列项目不征收增值税：
（1）供应或开采未经加工的天然水；
（2）邮政部门销售集邮商品，邮政部门发行报刊；
（3）电信局及经电信局批准的其他从事电信业务的单位销售无线寻呼机、移动电话，并为客户提供有关的电信劳务服务；
（4）融资租赁业务；
（5）体育彩票的发行收入等。
三、增值税的纳税人
1．增值税纳税人的基本规定
增值税的纳税人，是指在中国境内销售货物、提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人。单位，是指国有企业、集体企业、私营企业、股份制企业、外商投资企业、外国企业、其他企业和行政单位、事业单位、军事单位、社会团体及其他单位。个人，是指个体经营者及其他个人。
对于增值税纳税人的一些特殊情况，《增值税暂行条例》及其《实施细则》作了以下规定：
（1）申报进入中国境内的货物均应缴纳增值税，进口货物的收货人或办理报关手续的单位和个人，为进口货物增值税的纳税人；
（2）企业租赁或承包给他人经营的，以承租人或承包人为纳税义务人；
（3）货物期货交易增值税的纳税环节为期货的实物交割环节。交割时采取由期货交易所开具发票的，以期货交易所为纳税人；交割时采取由供货的会员单位直接将发票开给购货会员单位的，以供货的会员单位为纳税人；
（4）境外的单位或个人在境内销售应税劳务而在境内未设有经营机构的，其应纳税款以代理人为扣缴义务人；没有代理人的，以购买者为扣缴义务人。
根据《增值税暂行条例》规定，增值税纳税人分为一般纳税人和小规模纳税人。这两类纳税人在税款计算方法、适用税率以及管理办法上都有所不同。对一般纳税人实行凭发票扣税的计税方法；对小规模纳税人规定简便易行的计税方法和征收管理办法，这样规定有利于增值税制度的推行。
根据《增值税暂行条例》及其《实施细则》的规定，划分一般纳税人和小规模纳税人的基本依据是纳税人的会计核算是否健全，是否能够提供准确的税务资料以及企业规模的大小。而衡量企业规模的大小一般以年销售额为依据。因此，实行增值税制度是以纳税人年销售额的大小和会计核算水平这两个标准为依据来划分一般纳税人和小规模纳税人的。
2．增值税小规模纳税人的认定标准
增值税小规模纳税人（以下简称小规模纳税人），是指年销售额在规定标准以下，并且会计核算不健全，不能按规定报送有关税务资料的增值税纳税人。所称会计核算不健全是指不能正确核算增值税的销项税额、进项税额和应纳税额。为了便于增值税的征收管理，我国采取了国际上比较通行的做法，即对小规模纳税人实行简易计税的办法，而不采取税款抵扣办法。
有下列情形之一的，可认定为小规模纳税人：
（1）从事货物生产或提供应税劳务的纳税人，以及以从事货物生产或提供应税劳务为主，并兼营货物批发或零售的纳税人，年应税销售额在100万元（含）以下的；
（2）从事货物批发或零售的纳税人，年应税销售额在180万元（含）以下的；
（3）年应税销售额超过小规模纳税人标准的个人、不经常发生应税行为的企业，视同小规模纳税人纳税。非企业性单位一般视同小规模纳税人。
对小规模纳税人的确认，由主管税务机关依税法规定的标准认定。
3．增值税一般纳税人的认定标准
增值税一般纳税人（以下简称一般纳税人）是指年应征增值税销售额超过《实施细则》规定的小规模纳税人标准的企业和企业性单位（以下简称企业）。
有下列情形之一的，经主管税务机关批准，可认定为增值税一般纳税人：
（1）年应税销售额超过小规模纳税人标准的企业。已开业的小规模企业，其年应税销售额超过小规模纳税人标准的，应在次年1月底以前申请办理一般纳认定手续。
（2）纳税人总分支机构实行统一核算，其总机构年应税销售额超过小规模企业标准，但分支机构是商业企业以外的其他企业，年应税销售额未超过小规模企业标准体育彩票官方，其分支机构可申请办理一般纳税人认定手续。
（3）新开业的符合一般纳税人条件的企业，应在办理税务登记的同时申请办理一般纳税人认定手续。税务机关对其预计年应税销售额超过小规模企业标准的暂认定为一般纳税人；其开业后的实际年应税销售额未超过小规模纳税人标准的，应重新申请办理一般纳税人认定手续，符合有关条件的，可继续认定为一般纳税人；不符合条件的，取消一般纳税人资格。
（4）非企业性单位如果经常发生增值税应税行为，并且符合一般纳税人条件，可以认定为一般纳税人。
（5）个体经营者符合《增值税暂行条例》及其《实施细则》所规定的条件的，经省级国家税务局批准，可以认定为一般纳税人。
（6）从事货物生产或提供应税劳务和以从事货物生产或提供应税劳务为主，兼营货物批发或零售的纳税人，年应税销售额虽未超过小规模纳税人标准，但年应税销售额在30万元以上的，如果其会计核算健全，能够正确计算进项税额、销项税额和应纳税额，并能够按规定报送有关税务资料，可以认定为增值税一般纳税人。但对年应税销售额在180万元以下的小规模商业企业，无论其会计核算是否健全，均应按照小规模纳税人的有关规定征收增值税。
2006年8月，国家税务总局印发《关于加强新办商贸企业增值税征收管理有关问题的紧急通知》，规定新办小型商贸企业自税务登记之日起，一年内实际销售额达到180万元方可申请一般纳税人资格认定，未达到180万元之前一律按小规模纳税人管理。
（7）为了加强对加油站成品油销售的增值税征收管理，从2002年1月1日起，对从事成品油销售的加油站，无论其年应税销售额是否超过180万元，一律按增值税一般纳税人征税。
下列纳税人不办理一般纳税人认定手续：
（1）个体经营者以外的其他个人；
（2）销售免税货物的企业；
（3）不经常发生增值税应税行为的企业。
四、增值税的税率
1．增值税基本税率
增值税一般纳税人销售或者进口货物，提供加工、修理修配劳务，除低税率适用范围和销售个别旧货适用征收率外，税率一律为17%，这就是通常所说的基本税率。
2．增值税低税率
增值税一般纳税人销售或者进口下列货物，按低税率计征增值税，低税率为13%。
（1）粮食、食用植物油、鲜奶；
（2）暖气、冷气、热水、煤气、石油液化气、天然气、沼气、居民用煤炭制品；
（3）图书、报纸、杂志；
（4）饲料、化肥、农药、农机（不包括农机零部件）、农膜；
（5）农产品；
（6）金属矿采选产品；
（7）非金属矿采选产品；
（8）国务院规定的其他货物。
3．增值税零税率
除国务院另有规定外，出口货物税率为零。
4．小规模纳税人适用征收率
商业企业属于小规模纳税人的，其适用的征收率为4%；商业企业以外的其他企业属于小规模纳税人的，其适用的征收率为6%。
纳税人兼营不同税率的货物或者应税劳务，应当分别核算不同税率货物或者应税劳务的销售额。未分别核算销售额的，从高适用税率计算其应纳税款。纳税人销售不同税率货物或应税劳务，并兼营应属一并征收增值税的非应税劳务的，其非应税劳务应从高适用税率计征增值税。
第二节 增值税应纳税额的计算
我国现行增值税一般纳税人应纳税额的计算采用购进扣税法，应纳税额等于当期销项税额减去当期进项税额。计算公式为：
应纳税额=当期销项税额-当期进项税额
一、增值税销项税额的计算
销项税额是指纳税人销售货物或者提供应税劳务，按照销售额或应税劳务收入和规定的税率计算并向购买方收取的增值税税额。销项税额的计算公式为：
销项税额=销售额 适用税率
1．一般销售方式下的销售额
销售额是指纳税人销售货物或者提供应税劳务向购买方（承受应税劳务也视为购买方）收取的全部价款和价外费用，但是不包括收取的销项税额。
价外费用是指价外向购买方收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金（延期付款利息）、包装费、包装物租金、储备费、优质费、运输装卸费、代收款项、代垫款项及其他各种性质的价外收费。但下列项目不包括在内：
（1）向购买方收取的销项税额；
（2）受托加工应征消费税的消费品所代收代缴的消费税；
（3）同时符合以下条件的代垫运费：
①承运部门的运费发票开具给购货方的；
②纳税人将该项发票转交给购货方的。
凡价外费用，无论其会计制度如何核算，均应并入销售额计算应纳税额。
销售额以人民币计算，纳税人以外汇结算销售额的，应当按外汇市场价格折合成人民币计算。折合率可以选择销售额发生的当天或当月1日的外汇市场价格（原则上为中间价）。纳税人应在事先确定采用何种折合率，确定后1年内不得变更。
2．含税销售额的换算
增值税的应税销售额不包括向购买方收取的销项税额，但在实际工作中，常常会出现一般纳税人将销售货物或者应税劳务采用销售额和销项税额合并定价收取的方法，这样，就会形成含税销售额。因此，一般纳税人销售货物或者应税劳务取得的含税销售额在计算销项税额时，必须将其换算为不含税的销售额。将含税销售额换算为不含税销售额的计算公式为：
不含税销售额=
公式中的税率为销售的货物或者应税劳务按《增值税暂行条例》规定所适用的税率。
【例2-1】某公司为增值税一般纳税人，生产和销售甲商品适用增值税税率为17%。2007年8月销售给一般纳税人A商品一批，开出增值税专用发票中注明销售额为8 000元，税额为1 360元；销售给某小规模纳税人A商品一批，开出一张普通发票，销售额3 510元，另收取包装费117元。计算该公司8月份增值税销项税额。
【解析】该公司销售给小规模纳税人A商品销售额3 510元属于含税销售额，另收取包装费117元属于价外费用应计入销售额，在计算增值税销售额时应换算为不含增值税的销售额。
该公司8月增值税销售额=8 000+ =11 100（元）
该公司8月增值税销项税额=11 100 17%=1 887（元）
3．特殊销售方式下的销售额
（1）采取折扣方式销售 折扣销售是指销货方在销售货物或应税劳务时，因购货方购货数量较大等原因而给予购货方的价格优惠（如：购买5件，销售价格折扣10%；购买10件，折扣20%等）。由于折扣是在实现销售时同时发生的，因此，税法规定，如果销售额和折扣额在同一张发票上分别注明的，可按折扣后的余额作为销售额计算增值税；如果将折扣额另开发票，不论其在财务上如何处理，均不得从销售额中减除折扣额。这里需要做几点解释：
①折扣销售不同于销售折扣。销售折扣是指销货方在销售货物或应税劳务后，为了鼓励购货方及早偿还货款而协议许诺给予购货方的一种折扣优待（如10天内付款电脑体育彩票，货款折扣2%，20天内付款，折扣1.5%；30天内全价付款）。销售折扣发生在销货之后，是一种融资性质的理财费用，因此，销售折扣不得从销售额中减除。另外，销售折扣又不同于销售折让。销售折让是指货物销售后，由于其品种、质量等原因购货方未予退货，但销货方需给予购货方的一种价格折让。销售折让与销售折扣相比较，虽然都是在货物销售后发生的，但因为销售折让是由于货物的品种和质量引起销售额的减少，因此，对销售折让可以折让后的货款为销售额；
②折扣销售仅限于货物价格的折扣，如果销货者将自产、委托加工和购买的货物用于实物折扣的，则该实物款额不能从货物销售额中减除，且该实物应按增值税条例“视同销售货物”中的“赠送他人”计算征收增值税。
（2）采取以旧换新方式销售 以旧换新是指纳税人在销售自己的货物时，有偿收回旧货物的行为。采取以旧换新销售货物，应按新货物的同期销售价格确定销售额，不得扣减旧货物的收购价格。考虑到金银首饰以旧换新业务的特殊情况，对金银首饰以旧换新业务，可以按销售方实际收取的不含增值税的全部价款征收增值税。
【例2-2】某商场为增值税一般纳税人，2007年10月采取以旧换新方式销售电视机10台，回收的10台旧电视机，每台作价300元，取得现金净收入65 800元。已知每台新电视机市场零售价格（含增值税）为6 880元。计算该商场此项业务增值税销售额和销项税额。
【解析】该商场此项业务属于以旧换新方式销售货物，除税法对金银首饰等有特殊规定外，其增值税销售额应按照该货物的同期销售价格确定，即按销售新货物同期销售价格确定，因此，此业务应以每台新电视机市场零售价格6 880元为计算销项税额的基础，由于零售价格含增值税，在计算增值税销售额时应换算为不含增值税的销售额。
该商场此项业务增值税销售额= =58 803.42（元）
该商场此项业务增值税销项税额=58 803.42 17%=9 996.58（元）
（3）采取还本销售方式销售 还本销售是指纳税人在销售货物后，到一定期限由销售方一次或分次退还给购货方全部或部分价款。这种方式实际上是一种筹资，是以货物换取资金的使用价值，到期还本不付息的方法。采取还本销售方式销售货物，其销售额就是货物的销售价格，不得从销售额中减除还本支出。
（4）采取以物易物方式销售 以物易物是指购销双方不是以货币结算，而是以同等价款的货物相互结算，实现货物购销的一种方式。以物易物双方都应作购销处理，以各自发出的货物核算销售额并计算销项税额，以各自收到的货物按规定核算购货额并计算进项税额。应注意，在以物易物活动中，应分别开具合法的票据，如收到的货物不能取得相应的增值税专用发票或其他合法票据的，不能抵扣进项税额。
（5）包装物押金是否计入销售额 纳税人为销售货物而出租出借包装物收取的押金，单独记账核算的，时间在1年以内，又未过期的，不并入销售额征税，但对因逾期未收回包装物不再退还的押金，应按所包装货物的适用税率计算销项税额。这其中，“逾期”是指按合同约定实际逾期或以1年为期限，对收取1年以上的押金，无论是否退还均并入销售额征税。当然，在将包装物押金并入销售额征税时，需要先将该押金换算为不含税价，再并入销售额征税。对于个别包装物周转使用期限较长的，报经税务机关确定后，可适当放宽逾期期限。另外，包装物押金不应混同于包装物租金，包装物租金在销货时作为价外费用并入销售额计算销项税额。但对销售除啤酒、黄酒外的其他酒类产品而收取的包装物押金，无论是否返还以及会计上如何核算，均应并入当期销售额征税。
（6）旧货、旧机动车的销售 纳税人销售旧货（包括旧货经营单位销售旧货和纳税人销售自己使用过的应税固定资产），无论其是增值税一般纳税人或小规模纳税人，也无论其是否为批准认定的旧货调剂试点单位，一律按4%的征收率减半征收增值税，不得抵扣进项税额。应税固定资产是指不同时符合固定资产三个条件（①属于企业固定资产目录所列货物；②企业按固定资产管理，并确已使用过的货物；③销售价格不超过其原值的货物），应征收增值税的固定资产。
纳税人销售自己使用过的属于应征消费税的机动车、摩托车、游艇，售价超过原值的，按照4%的征收率减半征收增值税；售价未超过原值的，免征增值税。旧机动车经营单位销售旧机动车、摩托车、游艇，按照4%的征收率减半征收增值税。
（7）价格明显偏低且无正当理由的或者视同销售货物行为的销售额 纳税人销售货物或者提供应税劳务的价格明显偏低且无正当理由的或者视同销售货物行为的销售额的，由主管税务机关核定其销售额。税务机关可按下列顺序确定其销售额：
①按纳税人当月同类货物的平均销售价格确定；
②按纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定；
③按组成计税价格确定。组成计税价格的计算公式为：
组成计税价格＝成本 （1＋成本利润率）
征收增值税的货物，同时又征收消费税的，其组成计税价格中应加计消费税额。
组成计税价格=成本 （1＋成本利润率）+消费税税额
或：组成计税价格=成本 （1＋成本利润率） （1-消费税税率）
公式中的成本是指销售自产货物的为实际生产成本，销售外购货物的为实际采购成本。公式中的成本利润率按1993年12月28日国家税务总局颁发的《增值税若干具体问题的规定》确定为10%。但属于应从价定率征收消费税的货物，其组成计税价格公式中的成本利润率，为《消费税若干具体问题的规定》中规定的成本利润率（详见第三章）。
【例2-3】某皮革厂为增值税一般纳税人，2007年3月将自产的一批新款皮包120个作为“三八”福利发给本厂女职工。由于该款皮包尚未上市销售，无同类市场销售价格，每个成本400元。计算该厂发放皮包的增值税销项税额。
【解析】该皮革厂将皮包作为福利发给本厂女职工属于视同销售行为，应缴纳增值税。因新款皮包无同类市场销售价格，应按组成计税价格计算增值税销项税额。
该厂发放皮包的组成计税价格=120 400 （1+10%）=52 800（元）
该厂发放皮包的增值税销项税额=52 800 17%=8 976（元）
二、增值税进项税额的计算
纳税人购进货物或者接受应税劳务所支付或者负担的增值税额为进项税额。进项税额是与销项税额相对应的另一个概念。在开具增值税专用发票的情况下，它们之间的对应关系是，销售方收取的销项税额，就是购买方支付的进项税额。对于任何一个一般纳税人而言，由于其在经营活动中，既会发生销售货物或提供应税劳务，又会发生购进货物或接受应税劳务，因此，每一个一般纳税人都会有收取的销项税额和支付的进项税额。增值税的核心就是用纳税人收取的销项税额抵扣其支付的进项税额，其余额为纳税人实际应缴纳的增值税税额。这样，进项税额作为可抵扣的部分，对于纳税人实际纳税多少就产生了举足轻重的作用。然而，需要注意的是，并不是纳税人支付的所有进项税额都可以从销项税额中抵扣。因此，严格把握哪些进项税额可以抵扣
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1．准予从销项税额中抵扣的进项税额
根据税法规定，准予从销项税额中抵扣的进项税额，限于下列增值税扣税凭证上注明的增值税税额和按规定的扣除率计算的进项税额：
（1）从销售方取得的增值税专用发票上注明的增值税额；
（2）从海关取得的完税凭证上注明的增值税额；
（3）增值税一般纳税人购进农业生产者销售的农业产品，或者向小规模纳税人购买的农产品，准予按照买价和13%的扣除率计算进项税额。计算公式为：
准予抵扣的进项税额=买价 扣除率
（4）增值税一般纳税人外购货物（固定资产除外）所支付的运输费用，以及一般纳税人销售货物所支付的运输费用（本章本节“一”所述不并入销售额的代垫运费除外），根据运费结算单据（普通发票）所列运费金额（运输单位开具的货票上注明的运费、建设基金）依7%的扣除率计算进项税额准予扣除，但随同运费支付的装卸费、保险费等其他杂费不得计算扣除进项税额。计算公式为：
准予抵扣的进项税额=运费 扣除率
（5）生产企业一般纳税人购入废旧物资回收经营单位销售的免税废旧物资，可按照废旧物资回收经营单位开具的由税务机关监制的普通发票上注明的金额，按10%计算抵扣进项税额；
（6）一般纳税人取得由税务所为小规模纳税人代开的增值税专用发票，可以将专用发票上填写的税额作为进项税额计算抵扣；
（7）混合销售行为和兼营的非应税劳务，按规定应当征收增值税的，该混合销售行为所涉及的非应税劳务和兼营的非应税劳务所有购进货物的进项税额，符合《增值税暂行条例》规定允许扣除的，准予从销项税额中抵扣。
2．不得从销项税额中抵扣的进项税额
按《增值税暂行条例》及其《实施细则》的规定，下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣：
（1）购进固定资产 固定资产是指使用期限超过1年的机器、机械、运输工具，以及其他与生产经营有磁的设备、工具、器具；单位价值在2 000元以上，并且使用年限超过2年的不属于生产经营主要设备的物品。
（2）用于非应税项目的购进货物或者应税劳务 非税项目是指提供非应税劳务、转让无形资产、销售不动产和固定资产在建工程等。纳税人新建、改建、扩建、修缮、装饰建筑物，无论会计制度规定如何核算，均属于固定资产在建工程。
（3）用于免税项目的购进货物或应税劳务 这些免税项目包括：
①农业生产者销售的自产农业产品，是指直接从事种植业、养殖业、林业、牧业、水产业的单位和个人销售自产的属于税法规定范围的农业产品；
②避孕药品和用具；
③古旧图书，是指向社会收购的古书和旧书；
④直接用于科学研究、科学试验和教学的进口仪器、设备；
⑤外国政府、国际组织无偿援助的进口物资和设备；
⑥对符合国家产业政策要求的国内投资项目，在投资总额内进口的自用设备（特殊规定不予免税的少数商品除外）；
⑦由残疾人组织直接进口供残疾人专用的物品；
⑧销售自己使用过的物品，是指个人（不包括个体经营者）销售自己使用过的除游艇、摩托车、汽车以外的货物；
⑨供残疾人专用的假肢、轮椅、矫形器，对国家定点企业生产和经销单位经销的专供少数民族饮用的边销茶。
（4）用于集体福利或个人消费的购进货物或者应税劳务 集体福利或者个人消费是指企业内部设置的供职工使用的食堂、浴室、理发室、宿舍、幼儿园等福利设施及其设备、物品等或者以福利、奖励、津贴等形式发放给职工个人的物品。
（5）非正常损失的购进货物 非正常损失是指生产、经营过程中正常损耗外的损失，包括自然灾害损失、因管理不善造成货物被盗窃、发生霉烂变质等损失和其他非正常损失。
（6）非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或应税劳务。
（7）纳税人购进货物或者应税劳务，未按照规定取得并保存增值税扣税凭证，或者增值税扣税凭证上未按照规定注明增值税额及其他有关事项的，其进税额不得从销项税额中抵扣。
纳税人因进货退出或折让而收回的增值税税额，应从发生进货退出或折让当期的进项税额中扣减。如不按规定扣减，造成进项税额虚增，不纳或少纳增值税的，属偷税行为，按偷税予以处罚。
纳税人发生规定不允许抵扣而已经抵扣进项税额的行为，应将该项购进货物或应税劳务的进项税额从当期发生的进项税额中扣减。无法准确确定该项进项税额的，按当期实际成本计算应扣减的进项税额。
实际成本=进价+运费+其他有关费用
应扣减的进项税额=实际成本 征税时该货物或应税劳务适用的税率
纳税人兼营免税项目或非应税项目（不包括固定资产在建工程）而无法准确划分不得抵扣的进项税额的，按下列公式计算不得抵扣的进项税额：
=
另外，小规模纳税人不得抵扣进项税额；纳税人进口货物纳税时，也不得抵扣任何税额。
【例2-4】某机械厂为增值税一般纳税人，2007年9月为生产应税产品购入500吨原材料中国体育彩票22选5，取得增值税专用发票注明价款400万元，增值税68万元，支付运输费用2万元取得普通发票，在运输途中发生交通事故损毁一批，经验收查明损毁40吨，入库460吨。计算该厂9月可抵扣的增值税进项税额。
【解析】该厂购入原材料取得增值税专用发票其进项税额可抵扣，支付运输费用取得普通发票可按运费金额的7%抵扣进项税额，但由于交通事故损毁的原材料其进项税额不能抵扣。
该厂9月可抵扣的增值税进项税额=（680 000+20 000 7%） （1- ）
=626 888（元）
3．东北地区和中部地区扩大增值税抵扣范围的办法
从2004年7月1日起，国家对东北地区（黑龙江省、吉林省、辽宁省和大连市）从事装备制造业、石油化工业、冶金业、船舶制造业、汽车制造业、农产品加工业产品生产为主的增值税一般纳税人扩大增值税抵扣范围，增值税一般纳税人发生的下列项目准予抵扣进项税额：
（1）购进（包括接受捐赠和实物投资）固定资产；
（2）用于自制（含改扩建、安装）固定资产的购进货物或应税劳务；
（3）通过融资租赁方式取得的固定资产，凡出租方按照规定缴纳增值税的；
（4）为固定资产所支付的运输费用。
纳税人当年准予抵扣的上述进项税额不得超过当年新增增值税税额，当年没有新增增值税税额或新增增值税税额不足抵扣的，未抵扣的进项税额应留待下年抵扣。纳税人有欠交增值税的，应先抵减欠税。
从2007年7月1日起，中部六省老工业基地城市（山西省的太原、大同、阳泉、长治；安徽省的合肥、马鞍山、蚌埠、芜湖、淮南；江西省的南昌、萍乡、景德镇、九江；河南省的郑州、洛阳、焦作、平顶山、开封；湖北省的武汉、黄石、襄樊、十堰和湖南省的长沙、株州、湘潭、衡阳。）从事装备制造业、石油化工业、冶金业、汽车制造业、农产品加工业、电力业、采掘业、高新技术产业为主的增值税一般纳税人比照上述东北地区的办法执行。
三、增值税应纳税额的计算
在计算出销项税额和进项税额后就可以得出实际应纳税额。纳税人销售货物或提供应税劳务，其应纳税额为当期销项税额抵扣当期进项税额后的余额。
基本计算公式为：
应纳税额=当期销项税额-当期进项税额
上述公式中，如果当期销项税额小于当进项税额，其不足抵扣的部分可以结转到下期继续抵扣。
增值税一般纳税人在计算应纳增值税额时，应特别注意销项税额的确定时间和进项税额的抵扣时限。
1．计算销项税额的时间限定
销项税额是增值税一般纳税人销售货物或提供应税劳务按照实现的销售额计算的金额。什么时间计算销项税额，税法都作了严格的规定，以保证准时、准确记录和核算当期销项税额。计算销项税额的时间限定详见本章第四节“纳税义务发生时间”。
2．进项税额的抵扣时限
（1）防伪税控专用发票进项税额抵扣的时间限定 增值税一般纳税人取得防伪税控系统开具的增值税专用发票，抵扣的进项税额按以下规定处理：
①增值税一般纳税人申请抵扣的防伪税控系统开具的增值税专用发票，必须自该专用发票开具之日起90天内到税务机关认证，否则不予抵扣进项税额；
②增值税一般纳税人认证通过的防伪税控系统开具的增值税专用发票，应在认证通过的当月按照增值税有关规定核算当期进项税额并申报抵扣，否则不予抵扣进项税额。
（2）海关完税凭证进项税额抵扣的时间限定 增值税一般纳税人进口货物取得的海关完税凭证，应当在开具之日起90天后的第一个纳税申报期限结束以前向主管税务机关申报抵扣，逾期不得抵扣进项税额。
（3）购进废旧物资进项税额抵扣的时间限定 增值税一般纳税人取得的废旧物资发票，应当在开具之日起90天后的第一个纳税申报期结束以前向主管税务机关申报抵扣，逾期不得抵扣进项税额。
【例2-5】某公司（非增值税转型试点地区）为增值税一般纳税人，适用增值税税率为17%。2007年10月，该公司发生以下经济业务：
（1）外购原材料一批，货款已付并验收入库。从供货方取得的增值税专用发票上注明的增值税税额为170万元，另支付运费10万元取得普通发票。
（2）外购生产用机器设备一台，从供货方取得的增值税专用发票上注明的增值税额为3.4万元。
（3）销售产品一批，取得含税销售额2 808万元。
该公司9月有尚未抵扣的进项税额余额2.3万元。计算该公司10月份应纳增值税税额。
【解析】该公司购进原材料支付的运输费用可按7%计算抵扣进项税额，购进生产用机器设备属于固定资产，支付的增值税3.4万元不得抵扣。销售产品取得含税销售额应换算为不含税销售额。9月未抵扣的进项税额可于10月抵扣。
该公司10月份增值税销项税额= （万元）
该公司10月份可抵扣的增值税进项税额=170+10 7%+2.3=173（万元）
该公司10月份应纳增值税税额=408-173=235（万元）
四、小规模纳税人及其他按简易办法计算应纳税额的增值税计算
1．小规模纳税人应纳税额的计算
小规模纳税人销售货物或者应税劳务，按照销售额和规定的6%或4%的征收率计算应纳税额，不得抵扣进项税额。应纳税额计算公式为：
应纳税额=销售额 征收率
上述公式中的“销售额”也是销售货物或提供应税劳务向购买方收取的全部价款和价外费用，但是不包括按6%或4%的征收率收取的增值税税额。对销售货物或提供应税劳务采取销售额和增值税税额合并定价方法的，要分离出不含税销售额，其计算公式为：
【例2-6】某商店为增值税小规模纳税人，2007年8月取得零售收入总额12.48万元。计算该商店8月应缴纳的增值税税额。
【解析】按规定，小规模纳税人零售收入不开增值税专用发票，其收入12.48万元为含税销售额应换算为不含税销售额；另外，小规模商业企业按4%的征收率计算增值税。
该商店8月份不含税销售额=12.48 (1+4%)=12（万元）
该商品8月份应缴纳增值税额=12 4%=0.48（万元）
2．其他按简易办法计算应纳税额的增值税计算
（1）对自来水公司销售自来水按6%的征收率征收增值税的同时，对其购进独立水厂的自来水取得的增值税专用发票上注明的增值税税款（按6%征收率开具）予以抵扣；
（2）对一些特定货物销售行为，无论其从事者是一般纳税人还是小规模纳税人，一律按简易办法，即按小规模纳税人应纳税额计算办法计算应纳税额。自1998年8月1日起，下列特定货物销售行为的征收率由6%调低至4%：
①寄售商店代销寄售物品；
②典当业销售死当物品；
③经有权机关批准的免税商店零售免税货物。
五、进口货物应纳税额的计算
纳税人进口货物体育彩票查询，按照组成计税价格和规定的税率计算应纳税额，不得抵扣任何税额。组成计税价格和应纳税额的计算公式是：
组成计税价格＝关税完税价格+关税+消费税
应纳税额＝组成计税价格 税率
需要注意的是，进口货物增值税的组成计税价格中包括已纳关税税额，如果进口货物属于消费税应税消费品，其组成计税价格中还要包括已纳消费税税额。前述“不得抵扣任何税额”，是指在计算进口环节的应纳增值税税额时，不得抵扣发生在我国境外的各种税金。
【例2-7】某外贸进出口公司于2007年10月进口一批服装。该批服装在国外的买价折合人民币40万元，另该批服装运抵我国海关前发生的包装费、运输费、保险费等共计折合人民币20万元。该批服装报关后，进出口公司按规定缴纳了进口环节的关税和增值税并取得了海关开具的完税凭证。假定该批进口服装当月在国内全部销售，取得不含税销售额80万元。已知该批货物进口关税税率15%，增值税税率17%，计算该批货物进口环节、国内销售环节分别应缴纳的增值税税额。
【解析】进口货物应按组成计税价格计算缴纳增值税，同时在海关缴纳增值税取得的完税凭证可作为国内销售抵扣的进项税额。
（1）关税的完税价格=40+20=60（万元）
（2）进口环节应纳关税=60 15%=9（万元）
（3）进口环节应纳增值税的组成计税价格=60+9＝69（万元）
（4）进口环节应缴纳增值税的税额=69 17%＝11.73（万元）
（5）国内销售环节的销项税额=80 17%＝13.6（万元）
（6）国内销售环节应缴纳增值税税额=13.6-11.73＝1.87（万元）
第三节 出口货物退（免）税
出口货物退（免）税是国际上通行的税收规则，目的在于鼓励本国产品出口，使本国产品以不含税价格进入国际市场，增强本国产品的竞争能力。按照《增值税暂行条例》的规定，我国实行出口货物零税率（除少数特殊货物外）的优惠政策。所谓零税率是指货物出口时整体税负为零，不但出口环节不必纳税，而且还可以退还以前环节已纳税款。
出口货物除国家明确规定不予退（免）税的货物外，都属于出口退（免）税的范围。但可以退（免）税的出口货物一般应具备以下四个条件：
（1）必须是属于增值税、消费税征税范围的货物；
（2）必须是报关离境的货物；
（3）必须是在财务上作销售处理的货物；
（4）必须是出口收汇并已核销的货物。
一、出口货物退（免）税的范围
1．出口免税并退税
出口免税是指对货物在出口销售环节不征增值税、消费税，这是把货物出口环节与出口前的销售环节都同样视为一个征税环节；出口退税是指对货物在出口前实际承担的税收负担，按规定的退税率计算后予以退还。
下列企业出口满足上述四个条件的货物，除另有规定外，给予免税并退税：
（1）生产企业自营出口或委托外贸企业代理出口的自产货物；
（2）有出口经营权的外贸企业收购后直接出口或委托其他外贸企业代理出口的货物；
（3）特定出口的货物 在出口货物中，有一些虽然不同时具备上述四个条件的货物，但由于这些货物销售方式、消费环节、结算办法的特殊性，以及国际间的特殊情况，国家特准退还或免征其增值税和消费税。这些货物主要有：
①对外承包工程公司运出境外用于对外承包项目的货物；
②对外承接修理修配业务的企业用于对外修理修配的货物；
③外轮供应公司、远洋运输供应公司销售给外轮、远洋国轮而收取外汇的货物；
④企业在国内采购并运往境外作为在国外投资的货物；
⑤利用外国政府贷款或国际金融组织贷款，通过国际招标由国内企业中标的机电产品；
⑥对外补偿贸易及易货贸易、小额贸易出口的货物；对港澳台贸易的货物等。
2．出口免税但不退税
出口免税与上述第1项含义相同。出口不退税是指适用这个政策的出口货物因在前一道生产、销售环节或进口环节是免税的，因此，出口时该货物的价格中本身就不含税，也无须退税。
下列企业出口的货物，除另有规定外，给予免税，但不予退税：
（1）属于生产企业的小规模纳税人自营出口或委托外贸企业代理出口的自产货物；
（2）外贸企业从小规模纳税人购进并持普通发票的货物出口，免税但不予退税。但对出口的抽纱、工艺品、香料油、山货、草柳竹藤制品、渔网渔具、松香、五倍子、生漆、鬃尾、山羊皮、纸制品等，考虑这些产品大多由小规模纳税人生产、加工、采购，并且其出口比重较大的特殊因素，特准予退税；
（3）外贸企业直接购进国家规定的免税货物（包括免税农产品）出口的，免税但不予退税。
此外，下列出口货物，免税但不予退税：
（1）来料加工复出口的货物。即原材料进口免税，加工自制的货物出口不退税；
（2）避孕药品和用具、古旧图书。内销免税，出口也免税；
（3）国家出口计划内的卷烟。有出口卷烟权的企业出口国家出口卷烟计划内的卷烟，在生产环节免征增值税、消费税，出口环节不办理退税。其他非计划内出口的卷烟照章征收增值税和消费税，出口一律不退税；
（4）军品以及军队系统企业出口军需工厂生产或军需部门调拨的货物；
（5）国家规定的其它免税货物。如：农业生产者销售的自产农业产品、饲料、农膜等。
出口享受免征增值税的货物，其耗用的原材料、零部件等支付的进项税额，包括准予抵扣的运输费用所含的进项税额，不能从内销货物的销项税额中抵扣，应计入产品成本处理。
3．出口不免税也不退税
出口不免税是指对国家限制或禁止出口的某些货物的出口环节视同内销环节，照常征税；出口不退税是指对这些货物出口不退还出口前其所负担的税款。
除经批准属于进料加工复出口贸易以外，下列出口货物不免税也不退税；
（1）国家计划外出口的原油；
（2）援外出口货物；
（3）国家禁止出口的货物，包括天然牛黄、麝香、铜及铜基合金、白银等。
另外，出口企业不能提供出口退（免）税所需单证，或提供的单证有问题的，不得退（免）税。
二、出口货物的退税率
出口货物的退税率，是出口货物的实际退税额与退税计税依据的比例。现行出口货物的增值税退税率有17%、13%、11%、8%、6%、5%六档。
出口企业应将不同税率的货物分开核算和申报，凡划分不清适用退税率的，一律从低适用退税率计算退（免）税。
三、出口货物退税的计算
出口货物只有在适用既免税又退税的政策时，才会涉及如何计算退税的问题。我国目前出口货物退（免）税计算办法有两种：第一种是“免、抵、退”办法，主要适用于自营和委托出口自产货物的生产企业；第二种是“先征后退”办法，目前主要用于收购货物出口的外（工）贸企业。
1．“免、抵、退”税的计算方法
生产企业自营或委托外贸企业代理出口自产货物河南省体育彩票，除另有规定外，增值税一律实行免、抵、退税管理办法。生产企业，是指独立核算，经主管国税机关认定为一般增值税纳税人，并且具有实际生产能力的企业和企业集团。增值税小规模纳税人出口自产货物继续实行免征增值税办法。生产企业出口自产的属于应征消费税的产品，实行免征消费税办法。
实行免、抵、退税管理办法的“免”税，是指对生产企业出口的自产货物，免征本企业生产销售环节增值税；“抵”税，是指生产企业出口自产货物所耗用的原材料、零部件、燃料、动力等所含应予退还的进项税额，抵顶内销货物的应纳税额；“退”税是指生产企业出口的自产货物在当月内应抵顶的进项税额大于应纳税额时，对未抵顶完的部分予以退税。
（1）当期应纳税额的计算
当期应纳税额= -( - )-
其中：
= ( - )-
出口货物离岸价（FOB）以出口发票计算的离岸价为准。出口发票不能如实反映实际离岸价的，企业必须按照实际离岸价向主管国税机关申报，同时主管税务机关有权依照《中华人民共和国税收征收管理法》、《中华人民共和国增值税暂行条例》等有关规定予以核定。
免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额=免税购进原材料价格 （出口货物征税率-出口货物退税率）
免税购进原材料包括从国内购进免税原材料和进料加工免税进口料件，其中进料加工免税进口料件的价格为组成计税价格。
进料加工免税进口料件的组成计税价格=货物到岸价+海关实征关税和消费税
如果当期没有免税购进原材料价格，前述公式中的免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额，以及后面公式中的免抵退税额，就不用计算。
（2）免抵退税额的计算
免抵退税额=出口货物离岸价 外汇人民币牌价 出口货物退税率-免抵退税额抵减额
其中：
免抵退税额抵减额=免税购进原材料价格 出口货物退税率
（3）当期应退税额和免抵税额的计算
① 如当期期末留抵税额≤当期免抵退税额，则：
当期应退税额=当期期末留抵税额
当期免抵税额=当期免抵退税额-当期应退税额
② 如当期期末留抵税额＞当期免抵退税额，则
当期应退税额=当期免抵退税额
当期免抵税额=0
当期期末留抵税额根据当期《增值税纳税申报>>>QQ470681378